会计处理和税前扣除探究——以手续费、佣金、回扣、返利、业务提成为例

税法中从保护国家税收利益方面出发, 支出的税前扣除方式有不允许扣除、限额扣除、全额扣除。在国家有关税前支出扣除政策的文件中, 对税前扣除佣金和手续费有明确的规定。需要遵循限定条件和限定金额, 根据不同类型的企业, 手续费和佣金的税前列支有不用的适用比例。如果以服务费发票的列支返利, 有罚款和多交所得税、增值税的风险。一般回扣是商业禁止行为, 不能在企业所得税中作为成本费用进行列支。本文从手续费、佣金、回扣、返利、业务提成的内涵, 对返利、佣金、手续费的财税处理进行简述。

一、手续费、佣金、回扣、返利、业务提成的概念

手续费和佣金是企业向中间人支付的服务报酬, 目的是提高产品的市场份额。企业在生产销售经营中, 由于委托中间人促进交易的成功, 就会向中间人支付一定的服务报酬。其中中间人不能是本企业的职工, 而必须是有权从事中介服务的个人, 或者公司。不同行业中手续费有不同的标准和收取范围[1]。从纳税的角度来看, 经营者收取的各种代办手续费作为应税收入。扣除相关费用所得额, 还需缴纳企业所得税。佣金属于商业活动中的劳务报酬, 合法的中间人可以通过合法的服务获得合法的佣金。经营者和中间人都需要如实入账。典型的佣金形式有国际贸易佣金、证券交易佣金、销售佣金。销售佣金是在销售业务中发生的, 向中间人支付的报酬[2,3]。国际贸易中对于专业外贸公司代理, 需要在对外报价条款中明确显示佣金。证券交易佣金是买卖成交后, 委托人按照一定比例, 向承办委托的证券商缴纳一定比例的费用。税法不承认企业发行权益性证券, 向有关证券承销机构支付的手续费和佣金, 不能在税前扣除, 需要在溢价发行中扣除。证券商不能随意降低或者提高佣金的收费标准。税前扣除佣金和手续费的具体条件是, 对于限定金额, 人身保险企业是当年全部保费收入, 将退保费扣除, 余额的10%[4]。财产保险企业是当年全部保费, 将退保金扣除, 剩下余额的15%。其他企业根据签订的服务协议或合同, 计算限额为收入的5%。对于限定条件, 需要按照国家有关规定支付佣金和手续费, 必须是有合法经营资格的个人, 或者中介服务企业。对于其他相关促销费用的税前扣除, 需要依据国家税务总局公告2012年第15号进行处理。在实际会计处理中确认的支出, 没有超过税法规定的税前扣除范围和标准, 根据实际确认支出, 在企业所得税前扣除。

回扣是一种禁止的商业行为, 不能进行税前扣除, 不管回扣是何种方式、何种名义或者对象, 都不能扣除。企业在销售产业时, 向购买方支付一定比例的现金, 或者给予一定的实物, 就是回扣[5]。返利直接关系企业产品的销售额和销售量, 可以以实物的方式返利, 也可以以现金的方式返利。供货商根据经销商的销售量和销售额, 向经销商支付一定比例的支出, 就是返利, 通过返利提高经销商的积极性。业务提成是企业给予职工一定比例的支出, 根据职工的工作业务, 为企业创造的收入, 企业给予一定的奖励[6]。主要对象是企业内职工。如果不是本企业的职工, 就属于佣金。

二、手续费、佣金、返利的财税处理

根据我国的《企业会计准则应用指南》, 手续费和佣金要计入到销售费用中进行核算, 这些手续费和佣金, 是由于企业销售商品、提供服务等过程中产生的。在会计中设置有科目“销售费用—手续费及佣金”, 期末结转, 将其计入“本年利润”科目中。会计准则对收到返利的处理没有明确的规定, 在会计实务中, 通常对收到返利有两种处理的方式。一种是将其计入其他业务的收入中。一种是冲减主营业务成本。返利是供货商对经营商的支出, 可以是补偿损失, 在经销商销售产品以后进行结算, 可以直接冲减经销商的进货成本。在收到返利属于资金时, 企业借方可以记为, 银行存款[7]。贷方可以记为主营业务成本。收到返利是实物商品返利时, 企业会计处理借方可以记为库存商品, 贷方可以记为主营业务成本。

根据企业的类型选择, 手续费和佣金可以进行相应比例的扣除。根据扣除政策通知, 企业不能将手续费和佣金的支出进入到进场费、返利、业务提成、回扣等中。在会计实务中, 一些企业会忽略这项规定, 结果企业要面临罚款、追缴滞纳金和税款的风险。在国家税务总局有关部分流转税的问题的规定中, 明确规定了返利的税务处理方法。企业的返利收入, 需要直接冲减当期的增值税进行税额。

三、手续费、佣金、回扣、返利、业务提成的税前列支

在市场销售的过程中, 企业会发生手续费和佣金。国家相关政策规定, 在限额内, 企业可以将手续费和佣金进行税前列支。在对规定的限额进行计算时, 企业需要注意规定标准, 一方面是计算限额的基数。一方面是行业标准。在有关企业销售折扣计征所得税的规定中, 也明确指出, 回扣由纳税人销售货物向购货方支付, 不能列支在所得税前。在我国企业的所得税法中规定, 企业实际发生的合理的, 有关取得收入的支出, 可以在计算应纳税所得时进行限额扣除, 包括税金、费用、成本、损失, 以及其他支出。可以全额列支的生产经营中的业务提成、进场费、返利。计入职工工资薪酬缴纳个人所得税, 包括企业支付的业务提成。因此, 需要单独核算企业已发生的佣金和手续费。避免进场费、返利、业务提成等影响税前成本费用的扣除, 导致损失。

四、案例分析

某公司a主营业务是饲料添加剂, 为提高销售额, 与经销商b签订协议, 按照经销商b销售金额的10%, a公司向其提供返利。2017年下半年经销商b销售产品6000万元 (含税) , 公司a向经销商b支付600万元的返利费, 经销商b开具服务增值税专用发票。同时公司a和中介公司c签订代销协议, 根据代销金额的70%, a公司向中介公司c支付佣金。中介公司c在2017年下半年代销金额为4000万元 (含税) , 因此c公司获得a公司支付的手续费和佣金280万元。公司c向公司a开具服务增值税发票。公司a的全年营业收入为18000万元, 利润总额2100万元。对a公司的佣金和返利的会计处理进行分析。

公司a会计处理方式和税务处理方式:

其中a公司在支付佣金时, 借方记为销售费用, c公司的佣金, 应交税费为应交增值税。贷方记为银行存款。公司a在支付返利费用时, 借方记为销售费用, 即公司b的返利, 应交税费为应交的增值税, 贷方为银行存款。

公司a自行计算手续费和佣金扣除的数额, 高于向c公司支付的手续费和佣金, 税前列支费用。公司a向公司b的返利费用, 作为销售费用全额进行税前列支。

根据公司a的具体情况, 计算的手续费和佣金税前扣除限额有问题。有关规定中, 对于非保险企业, 支付的手续费和佣金税前扣除的比例, 不能超过与中介结构签订的收入金额的5%。5%并不是企业的全部营业收入。因此企业需要调整增加应纳税所得额。

公司a支付的返利与销售金额直接相关, 根据规定要冲减当期增值税进项税额, 公司a和公司b有返利协议, 公司b不需要开具发票。公司a支付给公司b的返利属于补偿行为, 可以按照规定向公司b开具红字增值税专用发票。因此公司a在会计处理和税务处理中存在风险, 一方面是多缴纳增值税, 增加生产成本和税收负担。一方面返利费用不能进行税前列支。因为公司b在采购中没有提供服务, 与生产经营支出无关。另外, 公司a和b都违反了发票管理的规定, 属于违法行为。公司b未提供服务的情况下, 向a开具服务发票, 与事实不符。两者都有面临处罚的风险。

总之, 在激烈的市场竞争中, 企业会采取多种促销方式, 扩大市场份额, 提高企业利润。在使用各种促销方式中, 需要注意合理进行会计处理和税前扣除。回扣的方式不能使用, 佣金、手续费、业务提升和返利, 都可以单独使用, 也可以组合使用。根据税法的规定, 对佣金和手续费进行税前扣除, 最大限度进行税前列支, 合理获得企业利润。

摘要：会计实务中经常有佣金、手续费、返利、回扣、业务提成等, 看起来相似但在会计和税务的处理中完全不同的名词。企业为在激烈的市场竞争中获得优势, 会采取各种促销手段, 比如销售返利、商业折扣等, 这些在促销行为中产生, 在会计处理和税前扣除中也有不同的规范。本文以手续费、佣金、回扣、返利、业务提成为例, 对其会计处理和税前扣除进行探究。

关键词：会计处理,税前扣除,税务风险

参考文献

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[6] 栗辽原.对列入税前扣除费用的会计处理方法探讨[J].技术与市场, 2011, 18 (2) :95-95.

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