【注会税法-第二章增值税法

四、出口货物应退税额的计算（掌握，能力等级3）——见教材P65

【例题·单选题】按照现行增值税规定，生产企业委托外贸企业代理出口自产货物，其增值税的退（免）税环节和办法是（ ）。

A. 对生产企业实行退税，采取“先征后退”办法

B. 对外贸企业实行退税，采取“先征后退”办法

C. 对生产企业实行退税，采取“免、抵、退”办法

D. 对生产企业和外贸企业分别实行退税，采取“先征后退”办法

【答案】C

【解析】“免、抵、退”办法主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业。

【例题·单选题】下列各项中，适用增值税出口退税“先征后退”办法的是( )。（2009年）

A. 收购货物出口的外贸企业

B. 受托代理出口货物的外贸企业

C. 自营出口自产货物的生产企业

D. 委托出口自产货物的生产企业

【答案】A

【解析】本题考核出口增值税的出口退税有关规定。外贸企业收购货物出口适用先征后退的方式。

（一）“免、抵、退”税的计算办法（掌握）

生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。

政策描述——见教材P66：

实行免、抵、退税管理办法的“免”税是指生产企业出口的自产货物，在出口时免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应与退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。

原理分析：

免抵退税计算实际上涉及免、剔、抵、退四个步骤。

免——即出口货物不计销项税。

剔——就是做进项税额转出的过程，把这部分需要剔除的增值税转入外销的成本： 借：主营业务成本——外销成本

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）

抵——用出口应退税额抵减内销应纳税，让企业用内销少缴税的方式得到出口退税的实惠。

“抵”之后企业应纳税额可能出现的结局——结果为正数或结果为负数。

退——在企业计算出当期应纳税额＜0时，才会涉及出口退税。

公式分析：

增值税免、抵、退税涉及三组公式：

第一组是综合考虑内、外销因素而计算应纳税额的公式（免、剔、抵的环节）；P66～67 第二组是计算外销收入的免抵退税总额（最高限）的公式（计算限额的环节）；P67 第三组是将一、二两组公式计算结果进行比大小对比确定应退税额和免抵税额（明确退与免抵的金额的环节）。P67

具体公式分解讲解：

第一组是综合考虑内、外销因素而计算应纳税额的公式（免、剔、抵的环节）：

1. 增值税计税基本公式：应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额 内销销项 为内销进项 外销销项 为外销进项

2. 免、剔、抵税环节体现为：

应纳税额＝当期销项税额－当期进项税额

内销销项 为内销进项

外销销项 为外销进项

需要修正（剔），即需要剔除一部分

3. 对出口货物增值税进项税的修正——见教材P66：

当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额

外销额（FOB ）乘征退税率之差－不得免征和抵扣税额抵减额

简化计算：

剔出的金额＝（外销额FOB －免税购进原材料价格）×征退税率之差

当第一组公式出现正数时，纳税人的出口免抵退税应享受的优惠，均通过抵减内销应纳税的方式体现出来。

当第一组公式出现负数时，需要进一步追究造成负数的原因。需要用第二组公式计算免、抵、退税总限度，并将负数的绝对值与第二组公式算的限度进行比对，哪个小，就用哪个数作为退税数。

对第二组公式的理解——计算免抵退税的总限度。

免抵退税额＝外销额FOB ×出口货物退税率－免抵退税额抵减额

免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率

简化公式：

应退税额＝（外销额FOB －免税购进原材料价格）×出口货物退税率

教材67页下方第三组公式就是比大小确定应退税额和免抵税额的公式。

计入外销成本

全部进项内销销项

进项税转出计入外销成本

借方余额 计算免、抵、退税限度（如果小于借方余额）

应退税额

留抵税额

（借方余额中不能退的部分）

例题分析：

教材例题——P68例2－4：

全部进项内销销项17

进项税转出8计入外销成本

借方余额12 计算免、抵、退税限度26

免抵数为14

会计处理：

借：其他应收款——应收出口退税 12

应交税费——应交增值税（出口抵免内销产品应纳增值税） 14

贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 26

例2－5：

全部进项内销销项17

进项税转出8计入外销成本

借方余额计算免、抵、退税限度26（退）

（退26，将免抵退税都用退的方式解决）

留抵税额为22

会计处理：

借：其他应收款——应收出口退税 26

贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 26

例2－6：

计入外销成本

26－13＝13（退）

【例题·单选题】某生产企业为增值税一般纳税人，2006年6月外购原材料取得防伪税控机开具的进项税额专用发票，注明进项税额137.7万元并通过主管税务机关认证。当月内销货物取得不含税销售额150万元，外销货物取得收入115万美元（美元与人民币的比价为1：8），该企业适用增值税税率17%，出口退税率为13%。该企业6月应退的增值税为（ ）（2006年）

A.75.4万元 B.100.9万元 C.119.6万元 D.137.7万元

【答案】A

【解析】当期应纳增值税＝150×17%－[137.7－115×8×（17%－13%）]＝-75.4（万元） 当期免抵退税＝115×8×13%＝119.6（万元）

119.6＞75.4；则应退75.4万元。

【关于免、抵、退税的要点归纳】

进项税转出——剔（计入外销成本，影响所得税）

应退税——退

【例题·单选题】某有出口经营权的生产企业（增值税一般纳税人），2009年4月从国内购进生产用的钢材，取得增值税专用发票上注明的价款为368000元，已支付运费5800元并取得符合规定的运输发票，进料加工贸易进口免税料件的组成计税价格为13200元人民币，材料均已验收入库；本月内销货物的销售额为150000元，出口货物的离岸价格为42000欧元，下列表述正确的是（ ）。（发票均已认证，题中的价格均为不含税价格，增值税税率为17%，出口退税率13%，汇率为1：8.3）

A. 应退增值税45318元，免抵增值税额0元

B. 应退增值税37466元，免抵增值税额6136元

C. 应退增值税24050元，免抵增值税额19552元

D. 应退增值税23967元，免抵增值税额19635元

【答案】C

【解析】考核增值税出口退免税政策中的免、抵、退税的计算。

计算过程：免抵退税不得免征和抵扣税额＝8.3×42000×（17%－13%）－13200×（17%－13%）＝13416（元）

应纳税额＝150000×17%－（368000×17%+5800×7%－13416）＝-24050（元）

当期免抵退税额＝8.3×42000×13%－13200×13%＝43602（元）

当期应退税额＝24050（元）

当期免抵税额＝43602－24050＝19552（元）

注意：当期免抵税额19552元需要计算城建税。

四、出口货物应退税额的计算

（二）“先征后退”的计算办法（P69）

外贸企业以及实行外贸企业财务制度的工贸企业收购货物出口，其出口环节的增值税免征，对其收购货物，应依据购进出口货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退税率计算出口退税。

开供货发票

出口免销项 付货款

抵减内销应纳税——抵（影响城建税） 免

应退税额=外贸收购不含增值税购进金额×退税率

对从小规模纳税人购进税务机关代开的增值税专用发票的出口货物，按下列公式计算出口退税：

应退税额=增值税专用发票注明的金额×规定的退税率3%

【先征后退政策归纳】

免

应退税额=不含增值税收购金额×退税率

进项税转出=不含增值税收购金额×（征税率-退税率）

（计入外销成本，影响所得税）

【例题·单选题】某外贸公司3月份购进及出口情况如下：（l ）第一次购电风扇500台，单价150元／台；第二次购进电风扇200台，单价148元／台（均已取得增值税专用发票）。

（2）将二次外购的电风扇700台报关出口，离岸单价20美元/台，此笔出口已收汇并做销售处理。（美元与人民币比价为1：7，退税率为15％）。该笔出口业务应退增值税为（ ）。

A.15750元 B.17640元 C.1168.50元 D.15690元

【答案】D

【解析】外贸企业应退税额为购进货物所取得的增值税专用发票上注明的金额和该货物所适用的退税率的乘积，与出口时的离岸单价没有关系。应退增值税=（500×150+200×148）×15%=15690（元）。

五、出口货物退免税管理（了解，能力等级1）

1. 出口企业视同内销征税货物的处理

【解释与归纳】视同内销货物计提销项税额或征收增值税的情形具体包括：

（1）国家明确规定不予退（免）增值税的货物；

（2）出口企业未在规定期限内申报退（免）税的货物；

（3）出口企业虽已申报退（免）税但未在规定期限内向税务机关补齐有关凭证的货物；

（4）出口企业未在规定期限内申报开具《代理出口货物证明》的货物；

（5）生产企业出口的除四类〔外购的与本企业所生产的产品名称、性能相同，且使用本企业注册商标的产品；外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品；收购经主管出口退税的税务机关认可的集团公司（或总厂）成员企业（或分厂）的产品；委托加工收回的产品〕视同自产产品以外的其他外购货物。

2. 视同内销货物销项税的计算

（1）一般纳税人的出口企业视同内销货物计算销项税额公式为：

销项税额 = 出口货物离岸价格 × 外汇人民币牌价 ÷（1 + 法定增值税税率）× 法定增值税税率

（2）小规模纳税人出口以上五种情况的货物按应纳税额计算公式：

应纳税额=（出口货物离岸价格×外汇人民币牌价）÷（1+征收率）×征收率

3. 视同内销货物进项税的处理

因出口做过“剔”的步骤，作过进项税转出的，在视同内销处理时，将转出的进项税再转入进项税抵扣。

4. 新发生出口业务的退免税的政策归纳为三条（P71）：

（1）新企业新出口，一般自首笔出口之日起12个月内不按月退税，但内外销销售金额较大且外销比例高的企业，从严审批其按月退税；

（2）老企业新出口，经核实有生产能力并无违法行为的，可按月退免税；

（3）小型出口企业不按月退税。

5. 一些程序性的规定

【例题·单选题】对骗取国家出口退税的出口商，经（ ）批准，可以停止其6个月以上的出口退税权。

A. 县以上（含本级）税务机关 B.设区的市、自治州以上（含本级）税务机关

C. 省以上（含本级）税务机关 D.税务所

【答案】C

【解析】对骗取国家出口退税的出口商，经省以上税务机关批准，可以停止其6个月以上的出口退税权。

第十节 征收管理

本节框架结构： 纳税义务发生时间（重要）

纳税期限

纳税地点

增值税一般纳税人纳税申报办法

小规模纳税人纳税申报办法

一、纳税义务发生时间（掌握，能力等级2）

纳税义务发生时间涉及增值税“当期销项税”的“当期”问题，非常重要。

1. 基本规定（P79）

（1）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

（2）进口货物，为报关进口的当天。

（3）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

增值税由税务机关征收，进口货物的增值税由海关代征。

2. 具体规定（P79）

纳税人收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体分为：

（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。

（2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。

（3）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。

（4）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。

（5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。

（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。

（7）纳税人发生本《实施细则》第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。

【例题·多选题】税法规定的增值税纳税义务发生时间有（ ）。

A. 以预收款方式销售货物的，为收到货款当天

B. 委托他人代销货物的，为货物发出当天

C. 采用赊销方式销售货物的，有合同约定的，为合同约定的收款日期的当天

D. 纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天

【答案】CD

【例题·判断题】企业委托其他纳税人代销货物，对于发出代销货物超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税。（ ）（2006年）

【答案】√

二、纳税期限（熟悉，能力等级2）

根据《增值税暂行条例》的规定，增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。

纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。

纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

扣缴义务人解缴税款的期限，依照前两款规定执行。

三、纳税地点（了解，能力等级2）（P80）

（1）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（2）固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。

（3）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

（4）进口货物，应当向报关地海关申报纳税。

（5）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

【例题·单选题】以下关于增值税纳税地点的表述错误的是（ ）。

A. 固定业户在其机构所在地申报纳税

B. 非固定业户在其居住所在地申报纳税

C. 进口货物向报关地海关申报纳税

D. 总机构和分支机构不在同一县（市）的，分别向各自所在地主管税务机关申报纳税

【答案】B

【解析】固定业户在其机构所在地；非固定业户在其销售所在地，未在销售地纳税的，回机构所在地或居住地补纳；进口货物向报关地海关申报纳税。总机构和分支机构不在同一

县（市）的，分别向各自所在地主管税务机关申报纳税。

四、增值税一般纳税人纳税申报办法

五、小规模纳税人纳税申报办法

第十一节 增值税专用发票的使用及管理

（能力等级2）

一、专用发票的联次（P86）

专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成，基本联次为三联：发票联、抵扣联和记账联。

二、专用发票的开票限额（了解）

专用发票实行最高开票限额管理。最高开票限额是指单份专用发票开具的销售额合计数不能达到的上限额度。

最高开票限额一般由纳税人申请，税务机关依法审批。最高开票限额为十万元及以下的，由区县级税务机关审批。最高开票限额为一百万元的，由地市级税务机关审批。最高开票限额为一千万元及以上的，由省级税务机关审批。

防伪税控系统的具体发行工作区县级税务机关负责。

三、专用发票领购使用范围(P88）

注意违规处理规定

四、专用发票的开具范围（掌握）

一般纳税人销售货物或提供应税劳务，应向购买方开具专用发票。

商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装鞋帽（不包括劳保专用部分）、化妆品等消费品，不得开具专用发票。

销售免税货物不得开具专用发票（法律法规另有规定者除外）。

小规模纳税人需要开具专用发票的，可找主管税务机关申请代开。

【例题·多选题】纳税人销售货物时，下列情况中不能开具增值税专用发票的有（ ）。

A. 购货方购进免税药品要求开具专用发票

B. 消费者个人购进电脑要求开具专用发票

C. 商业零售化妆品

D. 境内易货贸易

【答案】ABC

五、专用发票开具要求（了解）

六、开具专用发票后发生销货退回、销售折让以及开票有误等情况需要开具红字专用发票的处理（熟悉）（P89～P92）

【例题·多选题】以下关于开具专用发票后发生销货退回、销售折让以及开票有误等情况需要开具红字专用发票相关的处理正确的是（ ）。

A. 因专用发票抵扣联、发票联均无法认证的，销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报开具红字发票申请单

B. 购买方所购货物不属于增值税扣税项目范围，取得的专用发票未经认证的，由购买方填报申请单，购买方不作进项税额转出处理

C. 因开票有误购买方拒收专用发票的，销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报申请单

D. 因开票有误等原因尚未将专用发票交付购买方的，销售方须在开具有误专用发票的次

月内向主管税务机关填报申请单

【答案】BCD

七、专用发票与不得抵扣进项税额的规定(P92)

八、加强增值税专用发票的管理（P93～P95）

【例题·单选题】当主管税务机关确认购货方在真实交易中取得的供货方虚开的增值税专用发票属于善意取得时，符合规定的处理方法是（ ）。（2004年）

A. 对购货方不以偷税论处，并依法准予抵扣进项税款

B. 对购货方不以偷税论处，但应按有关规定不予抵扣进项税款

C. 购货方不能够重新从销售方取得合法、有效专用发票的，以偷税论处

D. 购货方能够重新从销售方取得合法、有效专用发票的，以偷税论处

【答案】B

【本章小结】

本章重点难点内容较多，需要重点掌握的内容有六个方面：第一，增值税的征税范围，涉及与营业税的划分；第二，增值税的税率和征收率的规定，是正确计算增值税的重要因素；第三，增值税税额计算公式中销项税的主要难点是正常销售、特殊销售、视同销售的销售额的确认；第四，增值税进项税的主要难点是可抵扣进项税与不可抵扣进项税的划分，以及不得抵扣进项税的当期和转出两类处理；第五，增值税的出口退税要把握基本范围、基本规则和增值税出口退税的基本计算；第六是增值税征收管理的纳税义务发生时间和发票使用的基本规定。